АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 июня 2016 г. в„– Ф10-1812/2016

Дело в„– А09-4587/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 9 июня 2016 года
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего судьи Ермакова М.Н.
судей Радюгиной Е.А., Чаусовой Е.Н.
при участии в заседании:
от ОАО "Чистая планета" 241037, г. Брянск, ул. Крахмалева, д. 39 ОГРН 1093254008980 Владимирова А.Н. - представитель, дов. от 16.04.15 г. б/н
от ИФНС России по г. Брянску 241037, г. Брянск, ул. Крахмалева, д. 53 ОГРН 1133256000008 Федорищенко Д.В. - представитель, дов. от 14.05.16 г. в„– 1 Тарасиковой Н.Г. - представитель, дов. от 06.11.15 г. в„– 5
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 02.12.15 г. (судья В.А.Мишакин) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.16 г. (судьи Н.В.Заикина, Н.В.Еремичева, В.Н.Стаханова) по делу в„– А09-4587/2015,

установил:

открытое акционерное общество "Чистая планета" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску (далее - налоговый орган) от 30.12.14 г. в„– 67 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Брянской области от 28.10.15 г. заявление удовлетворено частично: оспариваемый ненормативный правовой акт признан недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 8127915 руб., уменьшения налога на добавленную стоимость, заявленного к вычету, в размере 2669817 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 2824518 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 858102 руб.; в остальной части в удовлетворении заявления отказано.
Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.16 г. решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты в части удовлетворения заявления Общества, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Налоговый орган считает доказанным факт нереальности сделок Общества с обществом с ограниченной ответственностью "ПартнеР", что в силу ст. ст. 169 - 172 НК РФ является основанием для отказа в предоставлении Обществу налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам ООО "ПартнеР", а также не согласен с выводом судов о признании недопустимыми доказательствами заключения почерковедческой экспертизы и протокола осмотра, производившимися в ходе проверки.
Общество в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения, соглашаясь с выводами судов о недоказанности налоговым органом соответствия оспоренного решения закону и о недопустимости использования в доказательств, полученных с нарушением установленного законом порядка.
В соответствии с ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.
Как установлено судами, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 25.1.14 г. в„– 67). Основанием для его принятия явился вывод налогового органа о неправомерно заявленных Обществом налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО "ПартнеР", с которым у Общества был заключен договор подряда на строительство мусороперерабатывающего завода в поселке Большое Полпино г. Брянска. Налоговый орган посчитал, что договор носил фиктивный характер, поскольку в ходе проверки пришел к выводу, что первичные учетные документы и счета-фактуры от имени контрагентов ООО "ПартнеР" субподрядных организаций - ООО "СтимулСтрой", ООО "ТехноСтройРегион" и ООО "КапИнвест" подписаны не руководителями указанных организаций, а иным лицом, при этом указанные субподрядчики не имели достаточных экономических, материальных, трудовых ресурсов для реального, фактического выполнения строительных работ
Решением Управления ФНС России по Брянской области от 20.03.15 г. решение налогового органа было оставлены в силе, после чего Общество обратилось с настоящим заявлением в суд.
Удовлетворяя заявления в части начисления НДС, соответствующей пени и применения налоговых санкций за неполную уплату налога, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно руководствовались следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В силу пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и перевозки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
Пункт 5 статьи 169 Кодекса содержит перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).
Согласно п. 6 ст. 169 Кодекса, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 24.11.05 г. в„– 452-О, от 18.04.06 г. в„– 87-О, от 16.11.06 г. в„– 467-О, от 20.03.07 г. в„– 209-О-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).
При отсутствии доказательств совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.06 г. в„– 53 (далее - Постановление Пленума ВАС в„– 53).
О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.11 г. в„– 402-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Как следует из материалов дела, между Обществом и ООО "ПартнеР" 16.06.11 г. был заключен договор подряда в„– 15 от, по условиям которого ООО "ПартнеР" (генподрядчик) обязалось по заданию Общества (заказчика) выполнить работы по строительству объекта "Мусоросортировочный комплекс в поселке Большое Полпино г. Брянска" (с учетом дополнительного соглашения от 17.07.12 г.), а заказчик обязался принять результат и уплатить обусловленную договором цену.
Содержание, объем и сроки выполнения работ по договору указаны в календарном плане работ (приложение в„– 1 к договору), являющегося неотъемлемой частью договора.
Порядок оплаты выполненных работ (этапа выполненных работ) определен в пункте 6.2 договора, по условиям которого оплата выполненных работ производится в течение 30 дней банковских дней со дня сдачи-приемки выполненных работ или этапа работ в соответствии с условиями Договора. Допускается досрочное исполнение обязательств по оплате товаров.
Оплата дополнительных работ, не предусмотренных договором, производится сверх установленной пунктом 6.1 Договора договорной цены.
С учетом изменений, внесенных в договор дополнительным соглашением от 17.07.12 г., по договору подлежали выполнению работы общей стоимостью 154185160,81 руб.
Во исполнение условий договора ООО "ПартнеР" передало, а Общество приняло работы общей стоимостью 71810839,15 руб. (в т.ч. НДС 10954195,8 руб.).
Кроме того, ООО "ПартнеР" были выполнены дополнительные работы, связанные со строительством объекта, на сумму 5199144,2 руб., общая сумма выполненных ООО "ПартнеР" работ составила 77009983,35 руб.
Факт выполнения данных работ подтверждается представленными в материалы дела актами по форме КС-2 и справками по форме КС-3, на основании которых ООО "ПартнеР" выставило в адрес Общества соответствующие счета-фактуры.
Данные счета-фактуры были приняты к учету и отражены в журнале учета полученных счетов-фактур и книгах покупок за соответствующие налоговые периоды.
В счет оплаты выполненных работ Общество в 2011 - 2012 годах перечислило на расчетный счет ООО "ПартнеР" денежные средства в сумме 16322516 руб.
По состоянию на 31.12.12 г. у Общества имелась задолженность по оплате выполненных ООО "ПартнеР" работ по договору в размере 55488323,15 руб.) и задолженность по оплате дополнительных работ, связанных со строительством объекта, в размере 5199144,20 руб., включенная Обществом в состав кредиторской задолженности, отраженной в бухгалтерском учете.
Признавая необоснованным включение в состав налоговых вычетов НДС в общем размере 10797731 руб., налоговый орган исходил из того, что первичные учетные документы и счета-фактуры от имени субподрядных организаций - ООО "СтимулСтрой", ООО "ТехноСтройРегион" и ООО "КапИнвест" подписаны не руководителями указанных организаций, а иным лицом, сославшись на заключение почерковедческой экспертизы от 10.10.14 г. в„– 81-Э/2014.
Указанное заключение было признано судами недопустимым доказательством в связи со следующим.
Судами установлено, что государственный контракт на оказание услуг по проведению почерковедческих экспертиз для нужд инспекции между налоговым органом и ООО "Сообщество независимых экспертов" был заключен 10.09.14 г.
Почерковедческая экспертиза была назначена постановлением должностного лица налогового органа, проводившего проверку, 06.10.14 г. Руководитель Общества был ознакомлен с постановлением о назначении экспертизы 09.10.14 г. в период времени с 15 час. 35 мин. до 15 час. 40 мин.
Из экспертного заключения в„– 81-Э/2014 следует, что исследование представленных материалов было начато экспертом 09.10.14 г. 16 час. 00 мин, и окончено, с учетом изготовления заключения, в 15 час. 00 мин. 10.10.14 г.
Ознакомление представителя Общества с заключением эксперта осуществлено в 16 часов 10 минут 10.10.14 г., что подтверждается имеющимся в материалах дела актом от 10.10.14 г. в„– 67-НО2.
Оценивая количество представленных для экспертного заключения документов (30 договоров, заключенных между шестью юридическими лицами; 20 товарных накладных, выписанных Обществу двумя юридическими лицами, 22 справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, 22 акта приемки выполненных работ формы КС-2, составленных четырьмя юридическими лицами, 31 счет-фактура, выставленные шестью юридическими лицами, также документы со свободными и экспериментальными образцами почерка - всего более 150 документов с разнохарактерными подписями (подписями, принадлежащими разным лицам), суды первой и апелляционной инстанции сделали обоснованный вывод о том, что провести исследование такого количества документов, составить и изготовить по результатам исследования заключение объемом 67 печатных листов в течение непрерывно 23 часов (с учетом времени для сна и отдыха) невозможно.
Помимо собственного убеждения, данный вывод судов подтвержден ответом Федерального бюджетного учреждения "Брянская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации" от 13.08.15 г. в„– 3609-3. Согласно данному ответу на запрос представителя Общества, срок проведения подобной почерковедческой экспертизы всех необходимых первичных финансово-хозяйственных документов составляет от 15 до 30 дней после получения экспертом всех документов.
Кроме того, проверяя доводы Общества о ненадлежащей квалификации эксперта Головатюка И.В., суды установили, что в качестве документов, подтверждающих его надлежащую квалификацию, к заключению были приложены следующие копии:
- копия диплома Брянского сельскохозяйственного института, согласно которому Головатюк И.В. в 1994 году окончил полный курс названного института по специальности "Механизация сельского хозяйства" и ему присвоена квалификация "Инженер-механик";
- копия свидетельства Некоммерческого партнерства "Палата судебных экспертов", согласно которому Головатюк И.В. прошел обучение по программе повышения квалификации судебных экспертов в объеме 104 учебных часов по теме "Исследование почерка и подписей";
- копия сертификата соответствия, выданного Системой добровольной сертификации негосударственных судебных экспертов 10.04.13 г., удостоверяющего, что Головатюк И.В. является компетентным и соответствующим требованиям системы добровольной сертификации негосударственных судебных экспертов по специальности "Исследование почерка и подписей".
Какие-либо документы, подтверждающие получение (а не повышение) Головатюком И.В. квалификации судебного эксперта по исследованию почерка и подписей, в материалах дела отсутствуют.
Утверждения представителей налогового органа в судебном заседании суда кассационной инстанции о том, что Головатюк И.В. значительное время проработал в системе Министерства внутренних дел России в качестве эксперта голословны и никакими доказательствами не подтверждены.
С учетом указанных обстоятельств суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанций о том, что регламентированные статьей 95 Налогового кодекса РФ порядок назначения экспертизы и права налогоплательщика при ее назначении были нарушены, данные нарушения являются существенными, в связи с чем суды обоснованно признали заключение почерковедческой экспертизы, положенное налоговым органом в обоснование оспариваемого решения, недопустимым доказательством.
Помимо утверждения о недостоверности подписей в счетах-фактурах, по которым Обществом были заявлены спорные налоговые вычеты, налоговый орган сослался на отсутствие реальных хозяйственных отношений между ООО "ПартнеР" с одной стороны и ООО "СтимулСтрой", ООО "ТехноСтройРегион" и ООО "КапИнвест" с другой стороны. В обоснование данного вывода налоговый орган указывал на отсутствие у указанных юридических лиц необходимых условий для достижения соответствующих результатов экономической деятельности в силу отсутствия рабочего и управленческого персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Оценивая данные доводы, суды обоснованно указали, что указанные обстоятельства сами по себе не могут свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку не опровергают реальность совершенных Обществом хозяйственных операций. Нарушения в деятельности контрагента налогоплательщика, а тем более - контрагентов его контрагентов, не могут сами по себе являться основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что следует из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 16.10.03 г. в„– 329-О, согласно которой истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Что касается контрагента Общества - ООО "ПартнеР", по счетам-фактурам которого Обществом были заявлены спорные налоговые вычеты, судами установлено, что в проверяемый период ООО "ПартнеР" являлось действующим юридическим лицом, зарегистрированным в установленном законодательством порядке, состоящим на налоговом учете в налоговом органе, представляющим налоговую и бухгалтерскую отчетность и исчисляющим и уплачивающим налоговые и иные обязательства в бюджет и внебюджетные фонды.
Из представленной в материалы дела книги продаж ООО "ПартнеР" следует, что объем реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за 2011 - 2012 годы составил 268890681 руб., при этом в числе покупателей ООО "ПартнеР" значатся различные хозяйствующие субъекты, в том числе муниципальный заказчик - Карачевская городская администрация, а данные книги покупок за 2011 - 2012 годы свидетельствуют о наличии обширных коммерческих ООО "Партнер" связи с различными хозяйствующими субъектами, как связанными со строительством объекта для Общества, так и не связанными с ним.
Выписка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "ПартнеР", представленная в материалы дела, показала, что на расчетный счет в 2011 - 2012 годах поступили денежные средства в общей сумме 256357918,18 руб. 81 руб., в т.ч. 145151126 руб. за выполнение подрядных работ (от Общества лишь 16322516 руб.); списано со счета ООО "ПартнеР" в 2011 - 2012 годах 257155317 руб., в том числе за выполнение строительно-монтажных работ, оплату строительных материалов, бетона, профильного листа, выплату заработной платы, уплату налогов и обязательных платежей во внебюджетные фонды и т.д.
Материалами дела подтверждается, что ООО "ПартнеР" в проверяемый период обладало специальной правоспособностью - являлось членом СРО.
Оценив совокупность вышеуказанных обстоятельств, суды в принятых судебных актах правильно указали на то, что в проверяемый период ООО "ПартнеР" являлось хозяйствующим субъектом, реально осуществляющим хозяйственную деятельность, исполняющим свои обязательства, в том числе по уплате налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.
При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что первичные учетные документы от имени ООО "ПартнеР", представленные Обществом в подтверждение спорных вычетов, соответствуют требованиям ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в оспариваемой сумме.
Суд кассационной инстанции находит, что оценка представленных сторонами доказательств произведена судами с соблюдением положений ст. 71 АПК РФ, основана на правильном применении судами норм материального права, а сделанные судами выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Доводы кассационной жалобы о необоснованном признании судами недопустимым доказательством протокола осмотра объекта незавершенного строительства, по результатам которого было установлено завышение объема работ, переданных ООО "ПартнеР" для Общества, суд кассационной инстанции находит несостоятельными в связи со следующим.
В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из текста оспариваемого решения налогового органа (страница 123, абзац третий) следует, что выводы о завышении объемов выполненных работ, изложенные в акте проверки, не повлияли на размер доначислений и не повлекли привлечение Общества к налоговой ответственности.
Таким образом, оценка судами доказательств, не обосновывающих оспариваемый ненормативный правовой акт, не влияет на правильность выводов судов по существу спора.
При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемых судебных актов по изложенным в кассационной жалобе доводам не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.
Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, суд

постановил:

решение Арбитражного суда Брянской области от 2 декабря 2015 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта 2016 года по делу в„– А09-4587/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России по г. Брянску - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев, в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке кассационного производства.

Председательствующий
М.Н.ЕРМАКОВ

Судьи
Е.А.РАДЮГИНА
Е.Н.ЧАУСОВА


------------------------------------------------------------------