АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 ноября 2016 г. по делу в„– А54-6499/2015

Арбитражный суд Центрального округа в составе:
Председательствующего Радюгиной Е.А.
Судей Ермакова М.Н., Чаусовой Е.Н.
При участии в заседании:
от общества с ограниченной ответственностью "Рязанская городская муниципальная энергосбытовая компания" (390000, г. Рязань, ул. Радищева, д. 61, ОГРН 1066229062448, ИНН 6229054695) Ивченко Р.А. - представителя (дов. от 10.03.2015 в„– 6, пост.), Ковалева В.А. - представителя (дов. от 16.09.2015 в„– 32, пост.)
от Межрайонной инспекции ФНС России в„– 1 по Рязанской области (390044, г. Рязань, Московское шоссе, д. 18, ОГРН 1046206020365, ИНН 6231025557) Монетовой Е.И. - представителя (дов. от 08.12.2015 в„– 2.2.1-20/37, пост.)
от муниципального унитарного предприятия "Рязанские городские распределительные электрические сети" (390023, г. Рязань, ул. Радищева, д. 5) не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом
от муниципального предприятия города Рязани "Кустовой вычислительный центр" (390039, г. Рязань, ул. Станкозаводская, д. 27) не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Поповой А.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференцсвязи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России в„– 1 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 12.04.2016 (судья Ушакова И.А.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 (судьи Еремичева Н.В., Мордасов Е.В., Стаханова В.Н.) по делу в„– А54-6499/2015,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Рязанская городская муниципальная энергосбытовая компания" (далее - ООО "РГМЭК", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы в„– 1 по Рязанской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.08.2015 в„– 2.10-07/614 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 12.04.2016 заявленное требование удовлетворено.
Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит решение и постановление отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и отказать обществу в удовлетворении заявления.
Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "РГМЭК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 25.07.2014, о чем составлен акт проверки от 29.06.2015 в„– 2.10-07/638, на основании которого принято решение от 14.08.2015 в„– 2.10-07/614 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 41 297 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 49 227 руб., и доначислении налога на прибыль организаций в сумме 4 618 491 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 4 156 642 руб., начислении пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе налога на прибыль организаций - 491 016 руб., налога на добавленную стоимость - 883 831 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Рязанской области от 22.10.2015 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции не соответствует закону и нарушает права и законные интересы общества, ООО "РГМЭК" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Рассматривая спор и удовлетворяя заявленное требование, суды полно и всесторонне исследовали доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, и дали им правильную оценку.
Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о том, что в нарушение пункта 1 статьи 249 НК РФ и пункта 1 статьи 146 НК РФ ООО "РГМЭК" в 2012 - 2013 годах не включило в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость доход за предоставленную коммунальную услугу энергоснабжения части граждан-потребителей (население), имеющих приборы учета, на сумму 23 092 455 руб.
Включая фактически потребленный населением объем электроэнергии в потери и, применяя при этом более низкий тариф, общество уменьшало собственные налоговые обязательства по уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость от реализации электроэнергии и, тем самым, получало необоснованную налоговую выгоду от разницы в тарифах.
Между ООО "РГМЭК" и муниципальным унитарным предприятием "Рязанские городские распределительные электрические сети" (далее - МУП "РГРЭС") есть определенная согласованная заинтересованность сторон по увеличению расходов на возмещение потерь электроэнергии в сетях МУП "РГРЭС", так как обеим организациям данные завышенные расходы будут возвращены через тариф на сбытовую надбавку и услуги по транспортировке электроэнергии.
ООО "РГМЭК" не соблюдало положений Жилищного кодекса Российской Федерации, а также Правил, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2011 в„– 354, не направляя в адрес потребителей платежные требования об уплате начисленной коммунальной платы, не проводило разъяснительной работы через средства массовой информации среди собственных потребителей о необходимости сообщения сведений о количестве потребленной электроэнергии.
Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество, являясь энергоснабжающей организацией, оказывает коммунальную услугу по поставке электрической энергии (мощности) населению в объемах фактического потребления и в соответствии с приказом Федеральной службы по тарифам от 31.12.2010 в„– 655-э применяет тарифы на электроэнергию по регулируемым ценам (тарифам).
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.
В пункте 1 статьи 248 Кодекса определено, что к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
В статье 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 271 или 273 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В пункте 2 статьи 153 НК РФ определено, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.
В статье 40 НК РФ, устанавливающей принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Согласно пункту 13 статьи 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).
В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Из приведенных норм следует, что налогообложению подлежат только реально полученные или подлежащие получению (при учетной политике по начислению) доходы в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 1 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.
В пункте 1 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность энергоснабжающей организации подавать абоненту энергию через присоединенную сеть в количестве, предусмотренном договором энергоснабжения, и с соблюдением режима подачи, согласованного сторонами. Количество поданной абоненту и использованной им энергии определяется в соответствии с данными учета о ее фактическом потреблении.
В статье 544 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.
В силу статьи 157 Жилищного кодекса Российской Федерации размер платы за коммунальные услуги рассчитывается исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям приборов учета, а при их отсутствии - исходя из нормативов потребления коммунальных услуг, утверждаемых органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Правила предоставления, приостановки и ограничения собственникам и пользователям помещений в домах, а также правила, обязательные при заключении управляющей организацией или товариществом собственников жилья либо жилищным кооперативом или иным специализированным потребительским кооперативом договоров с ресурсоснабжающими организациями, устанавливаются Правительством Российской Федерации.
Согласно пункту 42 Постановления Правительства Российской Федерации от 06.05.2011 в„– 354 "О предоставлении коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов" размер платы за коммунальную услугу, предоставленную потребителю в жилом помещении, оборудованном индивидуальным или общим (квартирным) прибором учета, за исключением платы за коммунальную услугу по отоплению, определяется в соответствии с формулой 1 приложения в„– 2 к настоящим Правилам исходя из показаний такого прибора учета за расчетный период.
В силу пункта 59 Правил плата за коммунальную услугу, предоставленную потребителю в жилом или нежилом помещении за расчетный период, определяется исходя из рассчитанного среднемесячного объема потребления коммунального ресурса потребителем, определенного по показаниям индивидуального или общего (квартирного) прибора учета за период не менее 6 месяцев (для отопления - исходя из среднемесячного за отопительный период объема потребления), а если период работы прибора учета составил меньше 6 месяцев, то за фактический период работы прибора учета, но не менее 3 месяцев (для отопления - не менее 3 месяцев отопительного периода) в следующих случаях и за указанные расчетные периоды, в том числе согласно подпункту б) в случае непредставления потребителем показаний индивидуального, общего (квартирного), комнатного прибора учета за расчетный период в сроки, установленные настоящими Правилами, или договором, содержащим положения о предоставлении коммунальных услуг, или решением общего собрания собственников помещений в многоквартирном доме, начиная с расчетного периода, за который потребителем не представлены показания прибора учета до расчетного периода (включительно), за который потребитель представил исполнителю показания прибора учета, но не более 6 расчетных периодов подряд.
Таким образом, действующее законодательство предусматривает возможность определения стоимости электрической энергии, потребленной населением и осуществления расчетов за электроэнергию с населением как исходя из показаний приборов учета, так и расчетным путем на основе установленных нормативов потребления, при этом наличие такого норматива не ограничивает население в использовании электроэнергии (пункт 3 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Из изложенного следует, что в части потребления электроэнергии населением нельзя рассматривать ее отпуск в сеть как реализацию в целях налогообложения, поскольку это противоречит принципам определения выручки, установленным законодательством о бухгалтерском учете, так как в данном случае организация, отпускающая электроэнергию в целях фактического потребления ее населением, не может рассчитывать на получение в указанной части выручки по конкретному договору, на точное определение выручки, на увеличение экономической выгоды в результате совершения этой операции
В связи с чем, у налогоплательщиков, реализующих электроэнергию населению и определяющих налоговую базу в целях исчисления налога на прибыль по методу начисления, согласно которому для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), то есть, дата передачи на возмездной или безвозмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 НК РФ) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, в силу специфики потребления электроэнергии населением может возникнуть разница между фактически отпущенной в электрические сети и фактически потребленной электроэнергией, приводящая к искажению налоговой базы по налогу в отдельные периоды и необходимости ее корректировки.
При этом в случае, если расхождения в объеме отпущенной и подлежащей оплате электроэнергии выявлены не в том периоде, в котором произошла ее реализация, то, в соответствии с положениями статьи 54 НК РФ, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам.
Согласно приказу от 02.08.2006 в„– 01/2-э "Об утверждении Положения по учетной политике на 2006 год" для организации учетных работ на предприятии в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 в„– 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и НК РФ утверждено Положение об учетной политике ООО "РГМЭК" в целях налогообложения (приложение в„– 3 к приказу), согласно которому одним из элементов учетной политики общества для целей налогообложения прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ является метод признания доходов и расходов - метод начисления.
Данный элемент учетной политики для целей налогообложения прибыли впоследствии остался неизменным (приказ от 02.08.2006 в„– 01/3-э "Об утверждении Положения по учетной политике на 2006 год", Положение об учетной политике ООО "РГМЭК" в целях налогообложения (приложение в„– 3 к приказу), приказ от 30.12.2011 в„– 149 "Об утверждении дополнений к учетной политике" с приложением в„– 2 "Дополнение к положению об учетной политике в целях налогообложения", приказ от 29.12.2012 в„– 190 "Об утверждении дополнений и изменений к Положению об учетной политике" с приложением в„– 3 "Дополнения к положению об учетной политике в целях налогообложения").
Доначисляя налог на прибыль и налог на добавленную стоимость за 2012 и 2013 годы, инспекция исходила из того, что количество оплаченного объема электроэнергии в определенном налоговом периоде является фактически отгруженным объемом электроэнергии в данном периоде, которое при умножении на тариф соответствует размеру начисленной платы за оказание коммунальной услуги в расчетном периоде.
Вместе с тем, как установлено судами и подтверждено материалами дела, по всем абонентам количество полезного отпуска электроэнергии формировалось обществом по показаниям приборов учета абонентов - физических лиц, зафиксированных контролерами общества. Выручка от реализации электроэнергии определена обществом исходя из количества электроэнергии, реально переданной потребителям и подлежащей оплате ими.
Иного налоговым органом не доказано, в связи с чем основания для доначисления спорных сумм налогов, пени и штрафов у инспекции отсутствовали.
Из решения инспекции следует, что производя доначисление спорных налогов налоговый орган применил положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении в„– 301-О от 05.07.2005, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Постановлением Президиума ВАС РФ в„– 5/10 от 22.06.2010 разъяснено, что применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности на основании имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, и не преследует цель достоверного определения налоговых обязанностей налогоплательщика.
Таким образом, применение расчетного метода обеспечивает безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета).
В то же время, наличие у налогоплательщика документов бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством и обеспечивает достоверность исчисления подлежащих уплате ими налогов.
Учитывая изложенное, применение расчетного метода определения налоговых обязанностей налогоплательщика напрямую связано с отсутствием у налогового органа возможности достоверно определить их другим способом по причине неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика, выражающихся в непредставлении налоговому органу документов, на основании которых эти обязанности подлежат определению.
В связи с этим, наличие у налогоплательщика первичных документов, подтверждающих совершение соответствующих хозяйственных операций, из которых возникают налоговые последствия, не может служить основанием для применения расчетного метода исчисления подлежащих уплате налогоплательщиком сумм налогов постольку, поскольку в этом случае возможность достоверно определить налоговые обязанности налогоплательщика не является утраченной.
Кроме того, налоговое законодательство не предусматривает возможности определения расчетным методом отдельных составляющих налоговой базы в целях исчисления налога, так как это противоречит общеправовым принципам налогообложения, закрепленным в Конституции Российской Федерации (статья 57) и в Налоговом кодексе Российской Федерации (статья 3) - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени, экономической обоснованности и непроизвольности налогообложения.
Установив, что налоговая инспекция при применении расчетного метода не применила данные об аналогичных налогоплательщиках (гарантирующих поставщиках электрической энергии на территории Рязанской области: ОАО "РЭСК" и ОАО "Оборонэнергосбыт", которые согласно статье 3 Федерального закона от 26.03.2003 в„– 35-ФЗ "Об электроэнергетике" и раздела II Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии являются субъектами розничных рынков электрической энергии), а также не учла расходы налогоплательщика, суды пришли к обоснованному выводу о том, что примененный инспекцией расчетный метод не соответствует требованиям подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
При таких обстоятельствах, произведенные налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки доначисления налогов на добавленную стоимость и прибыль не могут быть признаны законными.
Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и сделанных на их основании выводов, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции (ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в связи с чем судом кассационной инстанции отклоняются.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.
Иных, убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемые судебные акты, кассационная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 12.04.2016 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 по делу в„– А54-6499/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России в„– 1 по Рязанской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий
Е.А.РАДЮГИНА

Судьи
М.Н.ЕРМАКОВ
Е.Н.ЧАУСОВА


------------------------------------------------------------------